摘要：文章主要對投資性房地產(chǎn)與無形資產(chǎn)存在的差別進(jìn)行比較，說明二者確有異同。相同之處有確認(rèn)方式、初始計(jì)量、投資對象等方面；不同之處主要有定義及特點(diǎn)、持有目的、核算范圍等方面。

　　關(guān)鍵詞：投資性房地產(chǎn)；無形資產(chǎn)；后續(xù)計(jì)量；實(shí)際成本

　　投資性房地產(chǎn)與無形資產(chǎn)均為企業(yè)的長期資產(chǎn)。但在會計(jì)核算過程中，二者確有相同之處和一定差別。本文將投資性房地產(chǎn)與無形資產(chǎn)進(jìn)行比較，以期對學(xué)習(xí)投資性房地產(chǎn)準(zhǔn)則和無形資產(chǎn)準(zhǔn)則的讀者有所幫助。

　　一、投資性房地產(chǎn)與無形資產(chǎn)的不同之處

　�。ㄒ唬┒�義及特點(diǎn)

　　投資性房地產(chǎn)，是指為賺取租金或資本增值，或兩者兼有而持有的房地產(chǎn)。

　　根據(jù)投資性房地產(chǎn)定義，我們可以看出，投資性房地產(chǎn)主要有以下特征：投資性房地產(chǎn)是一種經(jīng)營性活動；投資性房地產(chǎn)在用途、狀態(tài)、目的等方面區(qū)別于作為生產(chǎn)經(jīng)營場所的房地產(chǎn)和用于銷售的房地產(chǎn)；投資性房地產(chǎn)有兩種后續(xù)計(jì)量模式。企業(yè)通常應(yīng)當(dāng)采用成本模式對投資性房地產(chǎn)進(jìn)行后續(xù)計(jì)量，只有在滿足特定條件的情況下，即有確鑿證據(jù)表明其所有投資性房地產(chǎn)的公允價值能夠持續(xù)可靠取得的，也可以采用公允價值模式進(jìn)行后續(xù)計(jì)量。

　　由于投資性房地產(chǎn)與無形資產(chǎn)內(nèi)涵不同，內(nèi)涵決定其特點(diǎn)，因而二者的特點(diǎn)也各不相同。

　　無形資產(chǎn)，是指企業(yè)擁有或者控制的沒有實(shí)物形態(tài)的可辨認(rèn)非貨幣性資產(chǎn)。

　　無形資產(chǎn)具有無實(shí)物形態(tài)屬性，一般情況下，企業(yè)的資產(chǎn)都具有實(shí)物形態(tài)，而無形資產(chǎn)及各項(xiàng)債權(quán)資產(chǎn)則不具有實(shí)物形態(tài)。無形資產(chǎn)一般有企業(yè)專利權(quán)、非專利技術(shù)、土地使用權(quán)等。同時，無形資產(chǎn)是可辨認(rèn)的長期資產(chǎn)。也就是說，無形資產(chǎn)的使用年限超過1年。相對于商譽(yù)來說，無形資產(chǎn)具有可辨認(rèn)性。另外，無形資產(chǎn)的收益具有很大的不確定性。

　�。ǘ�）持有目的

　　通過無形資產(chǎn)與投資性房地產(chǎn)的特點(diǎn)可以看出，企業(yè)取得投資性房地產(chǎn)則是為了出租或者升值，所以一旦投資性房地產(chǎn)升值則可能被持有者轉(zhuǎn)讓，因而企業(yè)擁有投資性房地產(chǎn)具有投機(jī)性；而企業(yè)擁有無形資產(chǎn)與擁有投資性房地產(chǎn)的目的是不同的：企業(yè)取得無形資產(chǎn)，不是為了銷售，而是用來生產(chǎn)商品、提供勞務(wù)、出租或經(jīng)營管理而持有的。所以，企業(yè)擁有的無形資產(chǎn)是生產(chǎn)經(jīng)營活動不可或缺的部分。比如，企業(yè)擁有的商標(biāo)權(quán)，就是為了企業(yè)生產(chǎn)、銷售商品。土地使用權(quán)則是為了企業(yè)必須存在的生產(chǎn)場所。

　�。ㄈ�）核算范圍

　　投資性房地產(chǎn)主要包括已出租的土地使用權(quán)、持有并準(zhǔn)備增值的土地使用權(quán)和已出租的建筑物等3項(xiàng)內(nèi)容。

　　無形資產(chǎn)有多種分類方法，不論如何分類，但其主要內(nèi)容仍然包括專利權(quán)、非專利技術(shù)、商標(biāo)權(quán)、著作權(quán)、專營權(quán)和土地使用權(quán)等6項(xiàng)內(nèi)容。

　　可見，雖然投資對象相同，但無形資產(chǎn)包括范圍較投資性房地產(chǎn)范圍廣。無形資產(chǎn)中只有專門用作整體出租并準(zhǔn)備增值的土地使用權(quán)才可能作為投資性房地產(chǎn)核算。

　�。ㄋ模┛颇吭O(shè)置

　　投資性房地產(chǎn)核算采用成本模式計(jì)量情況下，除了一級賬戶設(shè)置“投資性房地產(chǎn)”賬戶外，還要設(shè)置“投資性房地產(chǎn)累計(jì)攤銷”等賬戶。當(dāng)然，投資性房地產(chǎn)若為土地使用權(quán)則通過“投資性房地產(chǎn)累計(jì)攤銷”賬戶核算攤銷額。

　　需要說明的是，投資性房地產(chǎn)核算采用公允價值模式計(jì)量的情況下，則要在一級賬戶“投資性房地產(chǎn)”賬戶下設(shè)置“成本”和“公允價值變動”兩個明細(xì)賬戶，用來核算投資性房地產(chǎn)價值的變動情況，并計(jì)入當(dāng)期損益。

　　無形資產(chǎn)核算設(shè)置的會計(jì)賬戶主要有“無形資產(chǎn)”賬戶、“累計(jì)攤銷”賬戶、“無形資產(chǎn)減值準(zhǔn)備”等賬戶，用來核算無形資產(chǎn)賬面價值的變動情況。其中，“無形資產(chǎn)”賬戶核算無形資產(chǎn)初始價值的增減變動情況；“累計(jì)攤銷”賬戶和“無形資產(chǎn)減值準(zhǔn)備”賬戶等反映無形資產(chǎn)價值損耗情況。

　　（五）后續(xù)計(jì)量方法

　　投資性房地產(chǎn)后續(xù)計(jì)量模式則有兩種選擇：企業(yè)資產(chǎn)負(fù)債表日可以采用成本模式計(jì)量，也可以另選公允價值模式計(jì)量。其中，投資性房地產(chǎn)采用成本模式計(jì)量的，建筑物的后續(xù)計(jì)量與無形資產(chǎn)后續(xù)計(jì)量相同；土地使用權(quán)的后續(xù)計(jì)量與無形資產(chǎn)后續(xù)計(jì)量相同。而采用公允價值模式計(jì)量的投資性房地產(chǎn)按公允價值計(jì)量，其價值增減變動情況計(jì)入當(dāng)期損益。因而采用這種模式計(jì)量的投資性房地產(chǎn)不再計(jì)提折舊。

　　無形資產(chǎn)后續(xù)計(jì)量方法采用實(shí)際成本方法。這種方式下，有關(guān)無形資產(chǎn)采用會計(jì)制度規(guī)定的方法計(jì)提攤銷額，系統(tǒng)地將其價值計(jì)入當(dāng)期損益。

　　二、投資性房地產(chǎn)與無形資產(chǎn)相同之處

　�。ㄒ唬┐_認(rèn)方式基本相同

　　什么是資產(chǎn)，如何確認(rèn)資產(chǎn)？企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則對此有明確的標(biāo)準(zhǔn)。了解了資產(chǎn)確認(rèn)方法，無形資產(chǎn)與投資性房地產(chǎn)確認(rèn)方式也就簡單了。資產(chǎn)，包括無形資產(chǎn)、投資性房地產(chǎn)等的確認(rèn)基本相同。不論是確認(rèn)投資性房地產(chǎn)，還是確認(rèn)無形資產(chǎn)，二者均要求在符合該資產(chǎn)定義的前提下，同時滿足以下兩個條件：與該資產(chǎn)有關(guān)的經(jīng)濟(jì)利益很可能流入企業(yè)；該資產(chǎn)的成本能夠可靠地計(jì)量。

　�。ǘ�）初始計(jì)量成本

　　投資性房地產(chǎn)應(yīng)當(dāng)按照成本進(jìn)行初始計(jì)量。投資性房地產(chǎn)初始計(jì)量成本形成情況有：外購?fù)顿Y性房地產(chǎn)的成本，包括購買價款、相關(guān)稅費(fèi)和可直接歸屬于該資產(chǎn)的其他支出。自行建造投資性房地產(chǎn)的成本，由建造該項(xiàng)資產(chǎn)達(dá)到預(yù)定可使用狀態(tài)前所發(fā)生的必要支出構(gòu)成。以其他方式取得的投資性房地產(chǎn)的成本，按照相關(guān)會計(jì)準(zhǔn)則的規(guī)定確定。

　　無形資產(chǎn)初始計(jì)量成本根據(jù)以下情況確定：外購無形資產(chǎn)的成本，包括支付的價款及相關(guān)稅費(fèi)，以及使無形資產(chǎn)達(dá)到預(yù)定用途所發(fā)生的全部支出，作為無形資產(chǎn)成本。對于一攬子購入的無形資產(chǎn)，其成本通常應(yīng)按該無形資產(chǎn)和其他資產(chǎn)的公允價值相對比例確定。即以一筆款項(xiàng)購入多項(xiàng)沒有單獨(dú)標(biāo)價的無形資產(chǎn)，應(yīng)當(dāng)按照各項(xiàng)無形資產(chǎn)公允價值比例對總成本進(jìn)行分配，分別確定各項(xiàng)無形資產(chǎn)的成本。自行建造無形資產(chǎn)的成本，由建造該項(xiàng)資產(chǎn)達(dá)到預(yù)定可使用狀態(tài)前所發(fā)生的必要支出構(gòu)成。投資者投入無形資產(chǎn)的成本，應(yīng)當(dāng)按照投資合同或協(xié)議約定的價值確定，但合同或協(xié)議約定價值不公允的除外。

　�。ㄈ�）投資對象

　　投資對象中，二者均有土地使用權(quán)。雖然二者核算范圍不同，但其中投資對象中有一部分相同。即投資的土地使用權(quán)相同。

　　投資性房地產(chǎn)主要包括兩部分：一是用來出租或者增值的土地使用權(quán)；二是用來出租的建筑物。

　　投資性房地產(chǎn)雖然與無形資產(chǎn)投資對象相同，但范圍不同。投資性房地產(chǎn)僅是無形資產(chǎn)中的一小部分；且只是用來出租或者增值的部分。

　　無形資產(chǎn)包括的內(nèi)容很多，諸如專利權(quán)、非專利技術(shù)、著作權(quán)、土地使用權(quán)等。其中，無形資產(chǎn)的土地使用權(quán)與投資性房地產(chǎn)中的土地使用權(quán)基本相同。

　　（四）出租核算方式

　　投資性房地產(chǎn)出租的核算與無形資產(chǎn)出租的核算基本相同。具體表現(xiàn)為：

　　1、租金核算方式相同：二者出租時，均將取得的租金收入計(jì)入“其他業(yè)務(wù)收入”賬戶，攤銷的資產(chǎn)成本均通過累計(jì)攤銷形式核算，并計(jì)入“其他業(yè)務(wù)成本”賬戶。

　　2、攤銷方式相同：二者攤銷均采用直線法攤銷，即按照資產(chǎn)平均使用年限分期等額攤銷。

　�。ㄎ澹┖罄m(xù)支出

　　按會計(jì)準(zhǔn)則的有關(guān)規(guī)定，與投資性房地產(chǎn)有關(guān)的后續(xù)支出和與無形資產(chǎn)有關(guān)的后續(xù)支出的會計(jì)處理基本相同。

　　與投資性房地產(chǎn)有關(guān)的后續(xù)支出，滿足投資性房地產(chǎn)確認(rèn)條件的應(yīng)當(dāng)計(jì)入投資性房地產(chǎn)成本；不能滿足投資性房地產(chǎn)確認(rèn)條件的后續(xù)支出應(yīng)當(dāng)在發(fā)生時計(jì)入當(dāng)期損益。其實(shí)，無形資產(chǎn)發(fā)生的后續(xù)支出的會計(jì)處理與投資性房地產(chǎn)支出的會計(jì)處理基本相同。

　　參考文獻(xiàn)：

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　　2、財(cái)政部。企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則應(yīng)用指南[M]。經(jīng)濟(jì)科學(xué)出版社，2006。

　　3、財(cái)政部會計(jì)司編寫組。企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則講解[M]。人民出版社，2007。